Судова практика Конституційного Суду України

Рішення “у справі щодо офіційного тлумачення положень частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування”, статті 15 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств””

Автор Редактор в Сер 30, 2018

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

РІШЕННЯ

КОНСТИТУЦІЙНОГО СУДУ УКРАЇНИ

у справі за конституційним зверненням Акціонерного товариства “Страхова компанія “Аванте” щодо офіційного тлумачення положень частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування”, статті 15 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”

(Витяг)

м. К и ї в Справа N 1-5/2010

16 лютого 2010 року

N 5-рп/2010

Конституційний Суд України у складі суддів < >

розглянув на пленарному засіданні справу за конституційним зверненням Акціонерного товариства “Страхова компанія “Аванте” щодо офіційного тлумачення положень частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування” від 25 червня 1991 року N 1251-XII (Відомості Верховної Ради України, 1991 р., N 39, ст. 51) з наступними змінами та статті 15 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР (Відомості Верховної Ради України, 1995 р., N 4, ст. 28) з наступними змінами. { В абзаці першому вступної частини описку виправлено згідно з Ухвалою Конституційного Суду N 16-уп/2010 від 03.03.2010 }

Приводом для розгляду справи відповідно до статей 42, 43 Закону України “Про Конституційний Суд України” стало конституційне звернення Акціонерного товариства “Страхова компанія “Аванте”.

Підставою для розгляду справи згідно зі статтею 94 Закону України “Про Конституційний Суд України” є наявність неоднозначного застосування положень частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування”, статті 15 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” судами загальної юрисдикції та органами державної податкової служби.

Заслухавши суддю-доповідача Лилака Д.Д. та дослідивши матеріали справи, Конституційний Суд України

у с т а н о в и в:

Суб’єкт права на конституційне звернення – Акціонерне товариство “Страхова компанія “Аванте” (далі – Товариство) – звернувся до Конституційного Суду України з клопотанням дати офіційне тлумачення положень:

– частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування” від 25 червня 1991 року N 1251-XII з наступними змінами (далі – Закон N 1251), відповідно до якої Верховна Рада Автономної Республіки Крим (далі – Верховна Рада АРК) і сільські, селищні, міські ради (далі – ради) можуть встановлювати додаткові пільги щодо оподаткування у межах сум, що надходять до їх бюджетів; { В абзаці другому пункту 1 описової частини описку виправлено згідно з Ухвалою Конституційного Суду N 16-уп/2010 від 03.03.2010 }

– статті 15 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР з наступними змінами (далі – Закон N 334), згідно з якою ставки податку на прибуток, пільги щодо податку, об’єкт оподаткування, порядок обчислення оподатковуваного прибутку, строки і порядок сплати та зарахування податку до бюджетів можуть встановлюватися та змінюватися лише шляхом внесення змін до цього Закону стосовно права сільської ради встановлювати додаткові пільги з податку на прибуток підприємствам комунальної форми власності у межах сум, які надходять до її бюджету.

Товариство зазначає, що воно є комунальним підприємством Черкасько-Лозівської сільської ради і відповідно до Закону N 1251 і Закону N 334 – платником податку на прибуток, який хоч і є загальнодержавним податком, але згідно з пунктом 15 статті 69 Бюджетного кодексу України (далі – Кодекс) належить до доходів місцевого бюджету. На підставі частини другої статті 1 Закону N 1251 сільська рада встановила Товариству пільгу щодо цього податку, у зв’язку з чим виникли спірні правовідносини між ним та сільською радою, з одного боку, і державною податковою інспекцією – з іншого, яка вважає, що відповідно до статті 15 Закону N 334 сільські ради не мають права приймати рішення стосовно встановлення пільг з податку на прибуток. Внаслідок судових розглядів зазначеного питання як у цій, так і в інших аналогічних справах має місце неоднозначне застосування положень частини другої статті 1 Закону N 1251, статті 15 Закону N 334. Як на доказ наведеного автор клопотання посилається на акт перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства України Дергачівської міжрайонної державної податкової інспекції Харківської області від 18 липня 2008 року, постанову від 17 березня 2009 року та ухвалу від 24 березня 2004 року Верховного Суду України, постанову від 6 листопада 2008 року та ухвалу від 21 серпня 2007 року Вищого адміністративного суду України, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 2 червня 2008 року, рішення Кремінського районного суду Луганської області від 29 серпня 2003 року, ухвалу апеляційного суду Луганської області від 19 листопада 2003 року, в яких містяться протилежні висновки щодо застосування вказаних положень Закону N 1251, Закону N 334.

Свої позиції стосовно предмета конституційного звернення висловили Верховний Суд України, Вищий адміністративний суд України, Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики, Міністерство регіонального розвитку та будівництва України, Міністерство фінансів України, Державна податкова адміністрація України, Луганська міська рада, науковці Інституту бюджету та соціально-економічних досліджень, Національного університету державної податкової служби України, Інституту економіко-правових досліджень НАН України, Тернопільського національного економічного університету та Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана.

Проведений Конституційним Судом України системний аналіз норм Конституції та законів України, що визначають статус місцевого самоврядування та його органів, їхню компетенцію у сфері бюджетних та податкових відносин стосовно ініційованого в конституційному зверненні питання, дає підстави для таких висновків.

3.1. Важливою ознакою демократичного устрою держави, складовою її конституційного ладу є місцеве самоврядування, яке визнається і гарантується на конституційному рівні та є однією із форм здійснення народовладдя (частина друга статті 5, стаття 7 Конституції України).

Конституційне призначення місцевого самоврядування полягає у праві територіальних громад як безпосередньо, так і через органи місцевого самоврядування (ради та їх виконавчі органи) самостійно вирішувати питання місцевого значення в межах Конституції і законів України (частини перша, третя статті 140 Основного Закону України).

Для самостійного вирішення питань місцевого значення Конституція України передбачає, що матеріальною та фінансовою основою місцевого самоврядування є, зокрема, майно, в тому числі підприємств, які перебувають у його комунальній власності, та місцеві бюджети і їх доходи, а також наділила територіальні громади села, селища, міста повноваженнями безпосередньо або через утворені ними органи управляти комунальним майном, затверджувати місцеві бюджети і контролювати їх виконання, встановлювати місцеві податки і збори відповідно до закону, вирішувати інші питання місцевого значення, віднесені законом до їхньої компетенції (частина перша статті 142, частина перша статті 143). Законами, які визначають компетенцію рад у бюджетних і податкових правовідносинах, є, зокрема, Кодекс, Закон України “Про місцеве самоврядування в Україні” від 21 травня 1997 року N 280/97-ВР (далі – Закон N 280), Закон N 1251, Закон N 334, а також Декрет Кабінету Міністрів України “Про місцеві податки і збори” від 20 травня 1993 року N 56-93 (далі – Декрет) та інші.

3.2. Податкова політика держави головним чином реалізується через систему оподаткування, яка відповідно до пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України встановлюється виключно законами України.

Систему оподаткування в Україні становить сукупність податків і зборів (обов’язкових платежів) (далі – податки), які встановлюються і справляються відповідно до законів України про оподаткування (частина четверта статті 2 Закону N 1251).

Закон N 1251, встановивши систему оподаткування, визначив види податків (статті 13, 14, 15) та передбачив засади податкових відносин в Україні, а саме: всі інші закони України про оподаткування мають відповідати принципам, закладеним у ньому (частина десята статті 1); встановлення і скасування податків, а також пільг їх платникам може здійснюватися тільки відповідно до його положень та положень інших законів України про оподаткування (частина перша статті 1); ставки, механізм справляння податків і пільги щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування (частина третя статті 1, стаття 7); будь-які податки, запроваджені законами України, мають бути включені до нього (частина десята статті 1); порядок зарахування податків до бюджетів та державних цільових фондів може встановлюватися як законами про оподаткування, так і іншими законами України (стаття 8, частина третя статті 14, частина четверта статті 15).

3.3. Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов’язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.

Відповідно до статті 13 Закону N 1251 в Україні справляються загальнодержавні та місцеві податки. Доходи місцевих бюджетів формуються за рахунок як загальнодержавних, так і місцевих податків у встановленому законом порядку (частина четверта статті 15 Закону N 1251, стаття 19 Декрету, стаття 69 Кодексу, частина перша статті 63 Закону N 280).

Податок на прибуток підприємств належить до загальнодержавних податків (пункт 3 частини першої статті 14 Закону N 1251). Він встановлюється Верховною Радою України і у визначеному законами України порядку може зараховуватися до Державного бюджету України, бюджету Автономної Республіки Крим, бюджетів рад та державних цільових фондів. Аналогічна норма міститься і в статті 17 Закону N 334, відповідно до якої цей податок зараховується до бюджетів згідно з Кодексом. Платниками зазначеного податку є, зокрема, комунальні підприємства (пункт 3 частини першої статті 14 Закону N 1251). Зарахування до місцевих бюджетів податку на прибуток підприємств комунальної власності, засновниками яких є ради, передбачалося законами України про Державний бюджет України на 2003 рік (стаття 38), 2004 рік (стаття 55), 2005 рік (стаття 48), 2006 рік (стаття 47), 2007 рік (стаття 42), 2008 рік (стаття 38), 2009 рік (стаття 35).

3.4. На законодавчому рівні закріплено принцип самостійності місцевих бюджетів. Цей принцип полягає в тому, що вони не включаються до Державного бюджету України, бюджету Автономної Республіки Крим та інших місцевих бюджетів, а їх самостійність гарантується власними та закріпленими за ними законом на стабільній основі загальнодержавними доходами, а також правом самостійно визначати напрями використання коштів місцевих бюджетів відповідно до закону (частина шоста статті 16, частина четверта статті 61 Закону N 280, пункт 3 статті 7 Кодексу). Доходами місцевих бюджетів визнаються податкові, неподаткові та інші надходження на безповоротній основі, справляння яких передбачено законами України, зокрема трансферти (стаття 9 Кодексу).

Зазначені положення Кодексу узгоджуються з частиною третьою статті 142 Конституції України, частиною першою статті 62, частиною третьою статті 66 Закону N 280, відповідно до яких держава фінансово підтримує місцеве самоврядування, бере участь у формуванні доходів його бюджетів та гарантує органам місцевого самоврядування доходну базу, достатню для забезпечення населення послугами на рівні мінімальних соціальних потреб.

3.5. Податкові пільги є складовою системи оподаткування, тому вони мають визначатися виключно законами України (пункт 1 частини другої статті 92 Конституції України).

Можливість встановлення податкових пільг передбачена Законом N 1251 (частини перша, третя, дев’ята статті 1, статті 3, 10, частина шоста статті 14). В цьому Законі визначено введення пільг щодо податку на прибуток як принципову засаду побудови і призначення системи оподаткування і зазначено, що це обумовлюється стимулюванням підприємницької виробничої діяльності та інвестиційної активності.

Право Верховної Ради АРК та рад встановлювати пільги щодо податків містять частина перша статті 1 Закону N 1251, стаття 18 Декрету, згідно з якими податкові пільги встановлюються відповідно до цього Закону, інших законів України про оподаткування. Зокрема, частина друга статті 1 названого закону передбачає встановлення додаткових пільг щодо оподаткування у межах сум, що надходять до місцевих бюджетів.

Конституційний Суд України виходить з того, що положення частини другої статті 1 у контексті частини першої цієї статті Закону N 1251 потрібно розглядати як самостійну підставу для встановлення Верховною Радою АРК та радами податкових пільг. Тому положення частини другої статті 1 Закону N 1251 треба розуміти так, що Верховна Рада АРК та ради мають право встановлювати додаткові пільги щодо оподаткування не тільки стосовно місцевих, а й стосовно загальнодержавних податків, суми яких відповідно до законів України зараховуються до місцевих бюджетів, в межах цих сум.

Встановлення Верховною Радою АРК та радами пільг з податку на прибуток для підприємств комунальної форми власності не пов’язане з бюджетними видатками, які спрямовуються на такі міжбюджетні трансферти, як дотації вирівнювання і субвенції (статті 96, 97, 108 Кодексу). Відповідно до пункту 15 статті 69 Кодексу до доходів місцевих бюджетів, що не враховуються при визначенні міжбюджетних трансфертів, належить і податок на прибуток підприємств комунальної власності. Зі змісту абзацу третього підпункту 7.8.2 пункту 7.8 статті 7 Закону N 334 вбачається, що пільги зі сплати податку на прибуток можуть надаватися його платникам як цим Законом, так і іншими законодавчими актами.

Стаття 103 Кодексу передбачає надання субвенції на компенсацію втрат доходів бюджетів місцевого самоврядування на виконання власних повноважень внаслідок надання державою податкових пільг, які зменшують доходи цих бюджетів. Проте Кодексом, іншими законами не передбачено надання субвенцій на компенсацію втрат доходів бюджетів місцевого самоврядування, що виникли внаслідок надання повноважними органами місцевого самоврядування пільг з податків, які зараховуються до бюджетів місцевого самоврядування, але становлять доходи місцевих бюджетів, що не враховуються при визначенні обсягу міжбюджетних трансфертів. Таке правове регулювання податкових і бюджетних відносин стосовно загальнодержавного податку на прибуток, платниками якого є підприємства комунальної форми власності, забезпечує додержання засад справедливості, що є складовою принципу верховенства права (частина перша статті 8 Конституції України). Одним із проявів цього принципу в податковій сфері є створення дієвої системи оподаткування, яка має ґрунтуватися на збалансованості інтересів держави, територіальних громад і платників податків. Тому запровадження пільг щодо окремих податків чи конкретних їх платників не повинно розглядатися як прояв податкової дискримінації, недобросовісної конкуренції, створення привілейованого становища, порушення принципів рівності та єдиного підходу в оподаткуванні.

На підставі викладеного Конституційний Суд України дійшов висновку, що передбачене частиною другою статті 1 Закону N 1251 право Верховної Ради АРК і рад встановлювати додаткові пільги щодо оподаткування у межах сум, які надходять до їх бюджетів, може бути реалізоване за умови, що загальнодержавний податок на прибуток, платником якого є підприємства комунальної власності, відповідно до законів України справляється до бюджетів Автономної Республіки Крим та рад і не враховується при визначенні міжбюджетних трансфертів. При цьому пільга може бути встановлена тільки щодо тієї суми податку, яка підлягає зарахуванню до зазначених бюджетів.

Враховуючи викладене та керуючись статтями 147, 150, 153 Конституції України, статтями 61, 63, 65, 67, 69, 95 Закону України “Про Конституційний Суд України”, Конституційний Суд України

в и р і ш и в:

В аспекті конституційного звернення положення частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування” від 25 червня 1991 року N 1251-XII та статті 15 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28 грудня 1994 року N 334/94-ВР у системному зв’язку з положеннями статей 5, 7, 8, 67, 92, 140, 142, 143 Конституції України, статей 7, 9, 69, 96, 97, 103, 108 Бюджетного кодексу України, статей 16, 61, 62, 63, 66 Закону України “Про місцеве самоврядування в Україні” треба розуміти так, що Верховна Рада Автономної Республіки Крим, сільські, селищні, міські ради мають право безпосередньо на підставі частини другої статті 1 Закону України “Про систему оподаткування” встановлювати пільги щодо загальнодержавного податку на прибуток підприємств комунальної власності, якщо він згідно із законами України справляється до бюджету Автономної Республіки Крим, сільських, селищних, міських бюджетів, у межах сум, які підлягають зарахуванню до цих бюджетів. { В пункті 1 резолютивної частини описку виправлено згідно з Ухвалою Конституційного Суду N 16-уп/2010 від 03.03.2010 }

Рішення Конституційного Суду України є обов’язковим до виконання на території України, остаточним і не може бути оскаржене.

Рішення Конституційного Суду України підлягає опублікуванню у “Віснику Конституційного Суду України” та в інших офіційних виданнях України.